Бесплатный фрагмент - Учетная политика коммерческой организации 2024

В книге отражены методологические и методические аспекты учетной политики, как одного из базовых инструментов повышения качества и достоверности информации бухгалтерской (финансовой) отчетности коммерческих организаций.

Особое внимание уделено вопросам составления Учетной политики в целях бухгалтерского и налогового учета, наиболее распространенным типичным ошибкам, которые допускают бухгалтеры при ее составлении.

Приведен подробный наглядный пример-шаблон Положения об учетной политике организации.

В Приложениях также нашли отражение варианты элементов учетной политики как в целях финансового, так и налогового учета.

Предназначена для студентов бакалавриата и магистрантов экономических вузов, аспирантов, преподавателей учетно-финансовых дисциплин, бухгалтеров и аудиторов, финансовых менеджеров, руководителей коммерческих компаний, маркетологов и бизнес-консультантов по экономическим вопросам.

© Жарылгасова Б. Т.

Введение

В плане внесения изменений в действующее нормативное регулирование бухгалтерского учета 2024 год можно оценить как весьма плодотворный, особенно в части вопросов формирования Учетной политики коммерческих организаций.

С 2024 года вновь созданные организации утверждают учетную политику в течение 90 дней со дня регистрации, а вот уже действующие организации не должны каждый год утверждать новую учетную политику. Другими словами, учетная политика разрабатывается при создании организации, далее она обновляется и дополняется по мере необходимости. При этом изменения в учетную политику утверждаются приказом руководителя, а измененные способы учета применяются с начала нового года.

Учетная политика организации — важный инструмент систематизации и упорядочения бухгалтерского учета, которая в российской практике учета применяется с 1995 года.

В условиях, когда действующие нормативные документы допускают несколько вариантов ведения учета по целому ряду важных объектов, пользователи должны располагать соответствующей информацией, позволяющей им разобраться в правилах и правильности ведения учета компанией, которой принадлежит интересующая их финансовая отчетность.

Без принятия специального нормативного документа, удовлетворение этой потребности было бы невыполнимо, поэтому Минфин России своим приказом от 9 декабря 1998 года утвердил Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98). Оно положило начало другим нормативным документам, каждый из которых в той или иной степени, затрагивает вопросы, связанные с раскрытием информации в учетной политике организаций.

Значимость учетной политики еще больше усилилась с вступлением в силу с 2001 года главы 25 «Налог на прибыль» Налогового кодекса РФ — у организаций автоматически возникла обязанность раскрывать учетную политики в целях налогового учета в виде отдельного внутрифирменного документа или просто раздела учетной политики.

Для того чтобы составить оптимальную учетную политику для конкретной организации необходимо хорошо разбираться в соответствующих нормативных документах, в содержание которых систематически вносятся какие-либо изменения, проследить за которыми бухгалтерам, загруженным производственными и коммерческими вопросами бывает довольно сложно.

Даже профессиональным бухгалтерам не так просто разработать универсальный шаблон учетной политики для всех экономических субъектов. Ведь у каждой организации есть свои особенности и интересы, необходимо также учитывать режим налогообложения, размеры производства, специализацию бизнеса и не только.

В связи с этим в данную книгу включен раздел «Методика формирования Положения об учетной политике», где приведен образец Учетной политики, учитывающий практически все основные вопросы, связанные с раскрытием информации в финансовой отчетности.

В состав приложений данной книги включены «Таблица элементов учетной политики в целях бухгалтерского учета» и «Таблица элементов учетной политики в целях налогового учета», на основе которых бухгалтеры-практики смогут самостоятельно сформировать учетную политику своих компаний.

Образец-шаблон Учетной политики компании представлен в данной книге максимально подробно, поэтому может показаться слишком громоздким. Пусть вас это не смущает. Это сделано автором в учебных целях, поскольку в рамках вузовской рабочей программы изучения соответствующих дисциплин вопросам формирования и аудита учетной политики компании отводится слишком мало времени. А без понимания этой темы у студентов экономических вузов никогда не будет полного понимания сути таких ведущих дисциплин, как «Бухгалтерский учет», «Налоговый учет», «Аудит», «Экономический анализ» и «Финансовый менеджмент».

На практике Учетная политика компании не включает все приведенные в шаблоне виды информации.

Но только специалист, способный самостоятельно составить Учетную политику для крупного открытого акционерного общества или проверить ее качество, может быть уверен в том, что он в совершенстве владеет профессией бухгалтера или аудитора.

Систематизированная информация об учетной политике коммерческой организации (о нормативно-правовых основах; порядке формирования учетной политики в целях бухгалтерского и налогового учета; допустимых вариантах элементов; типичных ошибках; методике аудита), будет особенно полезна, как для бухгалтеров-практиков, так и для студентов бакалавриата экономических вузов по профилю «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», «Финансы» и «Маркетинг».

1. Регулирование аналитичности учетной политики российскими нормативными документами по бухгалтерскому учету

Правила разработки и раскрытия учетной политики

Учетная политика организации является вторым по значимости после Устава документом. При грамотном подходе к ее составлению, можно рационально распределить функциональные обязанности между структурными подразделениями и сотрудниками компании.

Правила формирования (выбора или разработки) и раскрытия учетной политики организаций-юридических лиц, за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений устанавливает ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», который распространяется:

— в части формирования учетной политики — на все организации;

— в части раскрытия учетной политики — на организации, публикующие свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично согласно законодательству Российской Федерации, учредительным документам или по собственной инициативе.

На основании данных бухгалтерского учета, сформированных на базе положений учетной политики, разрабатываются и принимаются различные управленческие решения, основная цель которых — повышение прибыльности и эффективности бизнеса.

Поэтому основным адресатом учетной политики являются заинтересованные пользователи бухгалтерской информации, от которых зависит принятие управленческих решений, непосредственно направленных на повышение эффективности производства или продаж, в частности руководители компаний, советы директоров, общие собрания акционеров, деловые партнеры.

Учетная политика организации — это принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета.

К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, применения счетов бухгалтерского учета, организации регистров бухгалтерского учета, обработки информации.

Учетная политика организации представляет собой внутренний документ, раскрывающий всем заинтересованным лицам особенности ее бухгалтерского и налогового учета в конкретном отчетном периоде.

Каждая компания составляет учетную политику самостоятельно, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности.

При формировании учетной политики предполагается, что:

— активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций (допущение имущественной обособленности);

— организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке (допущение непрерывности деятельности);

— принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому (допущение последовательности применения учетной политики);

— факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Учетная политика организации должна обеспечивать:

— полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности (требование полноты);

— своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (требование своевременности);

— большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности);

— отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой);

— тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости);

— рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации (требование рациональности).

При формировании учетной политики микропредприятия и некоммерческие организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, могут предусмотреть в ней ведение бухгалтерского учета по простой системе (без применения двойной записи).

Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от их места нахождения.

Изменение учетной политики организации может производиться в случаях:

— изменения законодательства Российской Федерации и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

— разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета (применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации);

— существенного изменения условий хозяйствования организации, связанного с реорганизацией и изменением видов деятельности.

Не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличаются по существу от фактов, имевших место ранее, или впервые возникли в деятельности организации.

Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, оцениваются в денежном выражении (на основании выверенных организацией данных на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета).

Изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности.

Организация должна раскрывать принятые при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности.

Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и (или) движения денежных средств.

Состав и содержание подлежащей обязательному раскрытию в бухгалтерской отчетности информации об учетной политике компании по конкретным вопросам бухгалтерского учета устанавливаются соответствующими положениями (ПБУ) и федеральными стандартами бухгалтерского учета (ФСБУ). В случае публикации бухгалтерской отчетности не в полном объеме информация об учетной политике подлежит раскрытию, как минимум, в части, непосредственно относящейся к опубликованным данным. Если при подготовке бухгалтерской отчетности имеется значительная неопределенность в отношении событий и условий, которые могут породить существенные сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности, то компания должна указать на такую неопределенность и однозначно описать, с чем она связана.

Формы бухгалтерской отчетности зависят от статуса организации. Если организация является малым предприятием, бухгалтерская отчетность которого не подлежит обязательному аудиту, то достаточно упрощенной бухгалтерской отчетности, состоящей из двух форм:

— бухгалтерского баланса;

— отчета о прибылях и убытках;

В ином случае организация должна представлять:

— бухгалтерский баланс;

— отчет о прибылях и убытках;

— приложения к ним;

— пояснительную записку;

— аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организации (если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту).

Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках раскрывают информацию в виде отдельных отчетных форм (отчет о движении денежных средств, отчет об изменениях капитала) и в виде пояснительной записки.

Состав отчетности у организаций, применяющих УСН, зависит от того, являются ли они субъектами малого предпринимательства и должны ли они проходить обязательный ежегодный аудит:

— если упрощенец является малым предприятием, финансовая отчетность которого не подлежит обязательному аудиту, то он вправе сдавать упрощенную бухгалтерскую отчетность;

— если упрощенец не является малым предприятием либо его финансовая отчетность подлежит обязательному аудиту, то он должен сдавать бухгалтерскую отчетность в полном объеме (например, обязательному ежегодному аудиту подлежит бухгалтерская (финансовая) отчетность всех акционерных обществ).

В случае изменения учетной политики организация должна раскрывать следующую информацию:

— причину изменения учетной политики;

— содержание изменения учетной политики;

— порядок отражения последствий изменения учетной политики в бухгалтерской отчетности;

— суммы корректировок, связанных с изменением учетной политики, по каждой статье бухгалтерской отчетности за каждый из представленных отчетных периодов, а если компания обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию, — также по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию;

— сумму соответствующей корректировки, относящейся к отчетным периодам, предшествующим представленным в бухгалтерской отчетности, — до той степени, до которой это практически возможно.

Существенные способы ведения бухгалтерского учета, а также информация об изменении Учетной политики подлежат раскрытию в Пояснительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности организации.

В случае представления промежуточной бухгалтерской отчетности, она может не содержать информацию об учетной политике организации, если в последней не произошли изменения со времени составления годовой бухгалтерской отчетности за предшествующий год, в которой раскрыта учетная политика.

Изменения учетной политики на год, следующий за отчетным, объявляются в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации.

Учетная политика формируется главным бухгалтером (бухгалтером) или иным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета организации, и утверждается руководителем организации. Такое разделение обязанностей позволяет повысить эффективность системы внутреннего контроля за принятием документа.

В процессе формирования учетной политики утверждаются:

— рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

— формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского и налогового учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

— порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

— способы оценки активов и обязательств;

— правила документооборота и технология обработки учетной информации;

— порядок контроля за хозяйственными операциями;

— другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

При составлении Рабочего плана счетов главному бухгалтеру следует руководствоваться Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. №94н.

В соответствии со ст. 9 Федерального Закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете», первичные документы для придания им юридической силы должны иметь следующие обязательные реквизиты:

— наименование документа;

— дату составления документа;

— наименование экономического субъекта, составившего документ;

— содержание факта хозяйственной жизни;

— величину натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

— наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;

— подписи лиц, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Первичный учетный документ составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью.

В случае, если законодательством Российской Федерации или договором предусмотрено представление первичного учетного документа другому лицу или в государственный орган на бумажном носителе, экономический субъект обязан по требованию другого лица или государственного органа за свой счет изготавливать на бумажном носителе копии первичного учетного документа, составленного в виде электронного документа.

Теперь рассмотрим общие требования и основные элементы учетной политики.

Как уже говорилось, учетная политика организации формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации на основе ПБУ 1/2008 и утверждается руководителем организации. Тем не менее, при работе над отдельными элементами учетной политики целесообразно (а иногда и необходимо) участие руководителей других структурных подразделений — производственного, финансового и отдельных специалистов-экспертов в той или иной области. Поэтому представляется рациональным издание руководителем организации распоряжения или приказа, в котором необходимо определить состав рабочей группы по разработке учетной политики, а также сроки ее составления и представления на утверждение. Ответственным за разработку в любом случае является главный бухгалтер.

В первую очередь в учетной политике должна быть выбрана, установлена и отражена организационная форма бухгалтерского учета.

Ведение бухгалтерского учета и хранение документов бухгалтерского учета организуются руководителем организации.

Руководитель компании обязан возложить ведение бухгалтерского учета на главного бухгалтера или иное должностное лицо либо заключить договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета.

Если руководитель компании вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, он может принять ведение бухгалтерского учета на себя.

Рабочий план счетов целесообразно вынести в отдельное приложение к учетной политике и представить его в форме таблицы, указав в ее первой графе счета синтетического учета, во второй — субсчета, в третьей — счета аналитического учета первого порядка, открываемые к субсчетам, в четвертой (при необходимости) — счета аналитического учета второго порядка, открываемые к счетам второго порядка — и т. д. При разработке перечня аналитических счетов следует руководствоваться требованиями Инструкции по применению Плана счетов (в части, регулирующей обязанность ведения аналитического учета), спецификой организации и осуществления процессов управления, производства и реализации продукции (работ, услуг).

Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации

Требования к порядку и срокам проведения инвентаризаций определены ст.11 Закона о бухгалтерском учете, а детализация требований — в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. №49. Однако с 1 января 2024 года компании вправе начать применять ФСБУ 28/2023 «Инвентаризация», который вступает в силу с 1 апреля 2025 года. То есть начать применять ФСБУ 28/2023 нужно с 1 апреля 2025 года, а можно — досрочно по решению организации, предусмотрев это в учетной политике для целей бухгалтерского учета: указав дату, с которой применяется стандарт и основание: пункт 2 приказа Минфина от 13.01. 2023 №4н.

Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда ее проведение обязательно.

Проведение инвентаризации обязательно в случаях, установленных законодательством Российской Федерации, а также в следующих случаях:

— при составлении годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности экономический субъект вправе проводить инвентаризацию библиотечных фондов 1 раз в 5 лет, иных основных средств — 1 раз в 3 года;

— при передаче (возврате) активов организации, имущественного комплекса (за исключением обычной деятельности организации) в аренду, управление, безвозмездное пользование, а также при отчуждении ее активов;

— при смене работника, на которого возложена материальная ответственность;

— при смене руководителя коллектива (бригадира), при выбытии из коллектива (бригады) более 50% его членов, а также по требованию одного или нескольких членов коллектива (бригады) (при коллективной (бригадной) материальной ответственности);

— при установлении факта утраты или порчи (повреждения) активов;

— в случае пожара, аварии, стихийного бедствия, а также иного бедствия, в результате которого сложилась чрезвычайная ситуация;

— при реорганизации организации, за исключением случаев реорганизации в форме преобразования;

— при ликвидации организации.

Следовательно, нет необходимости указывать в учетной политике организации обязательность проведения инвентаризации в перечисленных случаях (кроме проведения инвентаризации перед составлением годовой отчетности).

Положение о проведении инвентаризации рекомендуется вынести в отдельное приложение к учетной политике организации. Так будет проще вносить в него изменения, ибо изменения в приложениях к приказу не могут считаться изменениями самого приказа.

Документооборот

Под документооборотом в бухгалтерском учете понимают движение документов с момента их составления до завершения исполнения, в частности, использования для составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, помещения в архив).

К документам бухгалтерского учета относятся первичные учетные документы и регистры бухгалтерского учета;

Документооборот в бухгалтерском учете коммерческой компании организуется ее руководителем и должен вестись в соответствии с требованиями Федерального закона «О бухгалтерском учете» и ФСБУ 27/2021 «Документы и документооборот».

Документооборот должен обеспечивать:

— своевременное отражение объектов в бухгалтерском учете, в т.ч. передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета и составление на их основе финансовой отчетности;

— предотвращение несанкционированного доступа к документам бухгалтерского учета.

При составлении электронных документов бухгалтерского учета должна быть обеспечена возможность изготовления копий таких документов на бумажном носителе.

Исправление электронного документа допустимо только путем составления нового (исправленного) электронного документа, который должен содержать указание на то, что он составлен взамен первоначального электронного документа, дату исправления, а также электронные подписи лиц, составивших первичный учетный документ (при исправлении первичного учетного документа) или ответственных за ведение регистра бухгалтерского учета (при исправлении регистра бухгалтерского учета), с указанием их должностей, фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц. Средства воспроизведения нового (исправленного) электронного документа должны обеспечить невозможность использования его отдельно от первоначального электронного документа.

Исправление в бумажном документе производится путем зачеркивания ошибочного текста или суммы и указания исправленного текста или суммы над зачеркнутым. Зачеркивание производится чертой таким образом, чтобы можно было прочитать ошибочный текст или сумму. Исправление в документе бухгалтерского учета, составленном на бумажном носителе, должно сопровождаться надписью «Исправлено» и содержать дату исправления, а также подписи лиц, составивших первичный учетный документ (при исправлении первичного учетного документа) или ответственных за ведение регистра бухгалтерского учета (при исправлении регистра бухгалтерского учета), в котором произведено исправление, с указанием их должностей, фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Исправления в виде подчисток (в частности, замазывания, стирания) в документе бухгалтерского учета, составленном на бумажном носителе, не допускаются.

Исправление в регистре бухгалтерского учета может также производиться путем внесения в него исправительной записи по счетам бухгалтерского учета. Исправительная запись производится в форме записи на ту же сумму, что и ошибочная запись (часть суммы ошибочной записи), но со знаком минус (сторнировочная запись), либо в форме записи на сумму, дополняющую сумму ошибочной записи до правильной величины (дополнительная запись).

Организация должна хранить подлинники документов бухгалтерского учета, составленных на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, за исключением случаев, установленных законодательством РФ.

Документы бухгалтерского учета должны храниться в том виде, в котором они были составлены. Перевод документов бухгалтерского учета, составленных на бумажном носителе, в электронный вид с целью последующего хранения не допускается.

Организация хранит документы бухгалтерского учета, а также данные, содержащиеся в таких документах, и размещает базы указанных данных на территории РФ. В случае если законодательство или правила страны — места ведения деятельности за пределами РФ требуют хранения документов бухгалтерского учета на территории данной страны, то такое хранение должно быть обеспечено.

Доступ к первичным учетным документам, принятым к бухгалтерскому учету, а также к регистрам бухгалтерского учета предоставляется в порядке, установленном организацией, с обязательным информированием главного бухгалтера или иного должностного лица экономического субъекта, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, либо лица, с которым заключен договор оказания услуг по ведению бухгалтерского учета.

В случае утраты документов, в частности, пропажи и порчи, приводящей к невозможности их использования, компания должна принять все возможные меры по их восстановлению.

При разработке внутрифирменных правил документооборота руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером обязан утвердить Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов.

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами. Следовательно, в учетной политике целесообразно также определить перечень таких документов.

Кроме того, пунктом 14 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности установлено, что без подписи главного бухгалтера или уполномоченного им на то лица расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны быть приняты к исполнению.

Под финансовыми и кредитными обязательствами понимаются документы, оформляющие финансовые вложения организации, договоры займа, кредитные договоры и договоры, заключенные по товарному и коммерческому кредиту. Это значит, что следует составить Перечень расчетных документов, а также обязательств, под которые компания осуществляет финансовые вложения.

При необходимости передоверить право подписи уполномоченному лицу, это лицо также должно быть указано в учетной политике. В данном случае речь идет в первую очередь о праве подписи банковских документов. В учетной политике нет необходимости указывать конкретную фамилию должностного лица, которое является уполномоченным; достаточно указать должность по штату или штатному расписанию (например, заместитель руководителя по финансовым вопросам). Эта мера позволит избежать вопросов, связанных с внесением изменений в учетную политику в случае изменения должностного положения работников.

Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным — непосредственно после его окончания. Допускается формировать такие документы с определенной периодичностью (сутки, неделя, месяц, квартал). При этом надо составлять их на отчетную дату. Таким образом, оформляют:

• длящиеся факты хозяйственной жизни: начисление процентов по займам, амортизацию активов и тому подобное;

• повторяющиеся факты хозяйственной жизни: поставку товаров партиями в разные даты по одному долгосрочному договору и так далее (пп. «б» п. 9 ФСБУ 27/2021).

Своевременное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие указанные документы.

Требование составления первичных документов сразу после окончания операции не распространяется на реализацию товаров (продукции, работ, услуг) с применением контрольно-кассовых машин. В соответствии с пунктом 15 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в этом случае допускается составление первичного учетного документа не реже одного раза в день по его окончании на основании кассовых чеков.

В целях организации эффективной системы документооборота и обеспечения контроля сохранности документации необходимо разработать График документооборота и утвердить его в качестве одного из приложений к учетной политике. В отношении каждого вида первичного учетного документа в графике документооборота следует указывать количество экземпляров документа, а также лиц ответственных за оформление, проверку, обработку, передачу в архив с указанием соответствующих сроков исполнения. Как правило, ответственность за оборот документов бухгалтерского учета возлагается на главного бухгалтера или на стороннее лицо, привлеченное по договору.

Управление документооборотом позволяет критически оценить существующие рабочие процессы и найти способы повышения их эффективности. В частности, это связано с тем, что сроки обработки некоторых первичных документов непосредственно влияют на размер оборотных средств. Например, оформление отгрузочных документов на готовую продукцию (при последующей оплате) на один день быстрее, чем по ранее действовавшему графику, способствует уменьшению периода оборота денежных средств. Сокращение сроков оформления расходных документов, необходимых для выдачи в производство материально-производственных запасов, позволяет сократить либо размер складских запасов, либо остаток незавершенного производства. А наличие документальной информации о потребностях в материалах в ближайшем будущем и их текущей доступности способствует своевременному формированию заказов поставщикам.

Если в целях осуществления контроля и упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях в организации предусмотрено составление сводных учетных документов, перечень и формы таких документов также должны быть указаны в ее учетной политике.

Организация вправе самостоятельно выбрать, с какими формами документов бухгалтерского учета ей работать, в этих целях она может использовать:

— Формы первичных документов, самостоятельно разработанные хозяйствующим субъектом (ч.4 ст.9 Закона №402-ФЗ).

— Унифицированные формы первичной учетной документации, разработанные Госкомстатом России, которые по умолчанию формируются бухгалтерскими программами. Их можно использовать в неизменном виде, а можно скорректировать, добавив нужные реквизиты и (или) удалив лишние.

Выбранный порядок применения форм документов должен утвердить руководитель компании, включив его в учетную политику или отдельным приказом.

Унифицированные формы для банковских и кассовых документов, а также для транспортной накладной применяются экономическими субъектами в обязательном порядке.

Каждый первичный документ должен иметь все обязательные реквизиты, перечень которых содержится в ч. 2 ст. 9 закона №402-ФЗ, а именно:

— наименование;

— дату составления;

— наименование составившего его экономического субъекта;

— содержание факта хозяйственной жизни;

— величину натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

— должности лиц, совершивших операцию, и лица, ответственного за ее оформление, или лица, ответственного за оформление свершившегося события;

— подписи указанных выше лиц, с перечислением их фамилий и инициалов либо других реквизитов, необходимых для их идентификации).

За грубое нарушение правил учета учета доходов, расходов и объектов налогообложения (в т.ч. за отсутствие первичного документа), которое не повлекло занижения налоговой базы, установлен штраф в размере:

— 10 тыс. рублей, если правонарушение совершено в течение одного налогового периода (п. 1 ст. 120 НК РФ);

— 30 тыс. рублей, если те же деяния совершены в течение более одного налогового периода (п. 2 ст. 120 НК РФ).

За занижение налогооблагаемой базы, которое произошло в результате грубого нарушения правил учета, полагается штраф в размере 20% от суммы неуплаченного налога, но не менее 40 тыс. рублей (п. 3 ст. 120 НК РФ).

При работе с первичными документами необходимо соблюдать также следующие требования:

— составлять на русском языке, а если документ сформирован на иностранном языке, то включить построчный перевод, который может быть сделан как профессиональным переводчиком, так и непосредственно налогоплательщиком или его работником. Если компания-налогоплательщик получает от своих контрагентов-иностранцев документы, составленные по типовой форме, то в таком случае нет необходимости в переводе каждого из них. Компания вправе лишь один раз перевести на русский язык постоянные показатели типовой формы, а в дальнейшем переводить лишь изменившиеся показатели первичного документа;

— составлять на бумаге или в электронном виде. Первичные учетные документы составляют: 1) в форме электронного документа, подписанного квалифицированной электронной подписью или простой электронной подписью — в случаях, установленных методическими рекомендациями; 2) на бумажном носителе — в случае отсутствия возможности их формирования и хранения в электронной форме или если нормативно-правовыми актами установлено требование о необходимости их составления (хранения) исключительно на бумажном носителе;

— отразить виды применяемых форм документов в учетной политике;

— составлять «первичку» в момент совершения хозяйственной операции или сразу же после нее;

— право подписи первичных документов есть у руководителя, главного бухгалтера, сотрудников, ответственных за конкретную операцию, например, у кассира, можно передать право подписи, составив: приказ (распоряжение) генерального директора компании; доверенность от имени организации, которая оформлена в соответствии со ст. 185–187 ГК РФ;

— в электронный документ можно внести исправление, создав новый электронный документ, в котором указано, что он составлен взамен первоначального.

Первичная учетная документация хранится в течение 5 лет после окончания отчетного года (п.1 ст.2 закона №402-ФЗ, п. 277 перечня типовых управленческих архивных документов, образующихся в процессе деятельности государственных органов, органов местного самоуправления и организаций, с указанием сроков их хранения, утвержденного Приказом Росархива от 20.12.2019 №236).

При проведении проверки, а также при возникновении споров и разногласий документы необходимо хранить до принятия решения по делу.

Капитальные вложения

С 2022 г. все организации, кроме бюджетных, учитывают капитальные вложения в бухгалтерском учете по правилам, установленным в ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения».

Согласно данному стандарту, для целей бухгалтерского учета под капитальными вложениями понимаются затраты организации на приобретение, создание, улучшение объектов основных средств, объектов нематериальных активов, а также восстановление объектов основных средств.

Единицей учета капвложений является приобретаемый, создаваемый, улучшаемый или восстанавливаемый объект основных средств (п.7 ФСБУ 26/2020).

Капитальные вложения отражаются в бухгалтерском учете на счете 08 «Капитальные вложения» по сумме фактических затрат на приобретение, создание, улучшение и (или) восстановление объектов основных средств.

Затраты — это выбытие (уменьшение) активов организации или возникновение (увеличение) ее обязательств, связанных с капвложениями. Не считается затратами предварительная оплата поставщику (продавцу, подрядчику) до момента исполнения им своих договорных обязанностей по предоставлению имущества, имущественных прав, выполнению работ, оказанию услуг (п. 9 ФСБУ 26/2020).

К капитальным вложениям относятся, в частности, затраты на:

— приобретение имущества, предназначенного для использования непосредственно в качестве объектов основных средств или их частей либо для использования в процессе приобретения, создания, улучшения объектов основных средств, объектов нематериальных активов, а также восстановления объектов основных средств;

— строительство, сооружение, изготовление объектов основных средств;

— коренное улучшение земель;

— подготовку проектной, рабочей и организационно-технологической документации (архитектурных проектов, разрешений на строительство, др.);

— организацию строительной площадки;

— осуществление авторского надзора;

— улучшение и (или) восстановление объекта основных средств (например, достройка, дооборудование, модернизация, реконструкция, замена частей, ремонт, технические осмотры, техническое обслуживание);

— доставку и приведение объекта в состояние и местоположение, в которых он пригоден к использованию в запланированных целях, в том числе его монтаж, установку;

— проведение пусконаладочных работ, испытаний;

— приобретение исключительных прав, прав в соответствии с лицензионными договорами либо иными документами, подтверждающими существование таких прав, на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации, предназначенные для использования непосредственно в качестве объектов нематериальных активов;

— создание объектов нематериальных активов, в том числе в результате выполнения научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;

— улучшение объектов нематериальных активов, связанное с улучшением (повышением) первоначально принятых нормативных показателей функционирования таких объектов;

— приобретение (в частности, получение, продление, переоформление, подтверждение) прав на осуществление отдельных видов деятельности согласно специальному разрешению (лицензии).

Для признания капитальных вложений должны одновременно соблюдаться следующие условия (п. 6 ФСБУ 26/2020):

— затраты обеспечат получение в будущем экономических выгод (а для некоммерческой организации — достижение целей, ради которых она создана) в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев;

— определена сумма затрат или приравненная к ней величина.

Это относится как к затратам при первоначальном приобретении и создании объектов основных средств, так и при их последующем улучшении или восстановлении.

В капитальные вложения не включаются (п.16 ФСБУ 2620):

— затраты, понесенные до принятия решения о приобретении, создании, улучшении объекта основных средств, объекта нематериальных активов, о восстановлении объекта основных средств;

— затраты на поддержание работоспособности или исправности основных средств, материальных носителей (вещей), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности, средства индивидуализации, их текущий ремонт;

— затраты на неплановые ремонты основных средств, обусловленные поломками, авариями, дефектами, ненадлежащей эксплуатацией, в той степени, в которой такие ремонты восстанавливают нормативные показатели функционирования объектов основных средств, в том числе сроки полезного использования, но не улучшают и не продлевают их;

— затраты, возникшие в связи с ненадлежащей организацией процесса осуществления капитальных вложений (сверхнормативный расход сырья, материалов, энергии, труда, потери от простоев, брака, нарушений трудовой и технологической дисциплины);

— затраты, возникшие в связи со стихийными бедствиями, пожарами, авариями и другими чрезвычайными ситуациями;

— обесценение других активов, независимо от того, использовались ли эти активы при осуществлении капитальных вложений;

— управленческие расходы, за исключением случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, созданием, улучшением основных средств, нематериальных активов, восстановлением основных средств;

— расходы на рекламу и продвижение продукции, работ, услуг;

— затраты, связанные с организацией хозяйственной деятельности в новом месте, с новыми покупателями или с новыми видами продукции, работ, услуг;

— затраты на перемещение, ликвидацию ранее использовавшихся основных средств организации, независимо от того, являются ли такие перемещение, ликвидация необходимыми для осуществления капитальных вложений;

— затраты на предстоящую реструктуризацию деятельности организации;

— затраты на обучение персонала;

— затраты на поддержание, обновление, восстановление, сохранение нормативных показателей функционирования объектов нематериальных активов, в том числе сроков полезного использования, отличные от затрат на улучшение, в том числе продление сроков полезного использования объектов нематериальных активов;

— иные затраты, осуществление которых не является необходимым для приобретения, создания, улучшения основных средств, нематериальных активов, восстановления основных средств.

Перечисленные затраты признаются расходами периода, в котором понесены.

В то же время положения ФСБУ 26/2020 не распространяются на работы и услуги по созданию, улучшению, восстановлению средств производства для других лиц, а также на затраты на приобретение и создание активов, предназначенных для продажи (п. 3 ФСБУ 26/2020), например, к затратам на строительство дома, который предполагается потом продать.

Если организация получает имущество безвозмездно, то фактические затраты на капвложения равны справедливой стоимости этого имущества (п. 14 ФСБУ 26/2020). А справедливая стоимость определяется в соответствии с МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости».

Капитальные вложения необходимо проверять на обесценение в соответствии с МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов».

Как только объект капитальных вложений приведен в состояние и местоположение, в которых он может использоваться в запланированных целях, он считается основным средством. То есть нужно сделать проводку по дебету счета 01 и кредиту счета 08 на всю сумму фактических затрат на капвложения.

Если до завершения капвложений в целом организация начинает использовать какую-то ее часть, то эта часть признается самостоятельным объектом основных средств.

Если капвложения выбывают или не способны приносить выгоды в будущем, то их надо списать в периоде выбытия (отсутствия перспектив возобновления или продажи). Такое возможно (п. 19, 20 ФСБУ 26/2020):

— при передаче имущества другому лицу в связи с его продажей, меной, передачей в виде вклада в капитал другой организации, передачей в некоммерческую организацию;

— при физическом выбытии имущества в связи с его утратой, стихийным бедствием, пожаром, аварией и другими чрезвычайными ситуациями;

— при прекращении капитальных вложений при отсутствии перспектив возобновления или продажи незавершенных объектов.

Затраты на демонтаж и утилизацию капвложений и на восстановление окружающей среды признаются расходами текущего периода (если только в отношении этих затрат не признавалось оценочное обязательство).

В бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрывается с учетом существенности следующая информация:

— балансовая стоимость капитальных вложений в объекты, отличные от инвестиционной недвижимости, и в инвестиционную недвижимость на начало и конец отчетного периода;

— результат от выбытия капитальных вложений за отчетный период;

— результат обесценения капитальных вложений и восстановления обесценения, включенный в расходы или доходы отчетного периода;

— авансы, предварительная оплата, задатки, уплаченные организацией в связи с осуществлением капитальных вложений;

— признанная доходом в составе прибыли (убытка) сумма возмещения убытков, связанных с обесценением или утратой объектов капитальных вложений, предоставленного организации другими лицами.

Основные средства

Ведение учета основных средств в целях бухгалтерского учета регулируется ФСБУ 6/2020 «Основные средства», который не устанавливает стоимостного критерия отнесения имущества к категории объектов основных средств — единственным критерием является срок полезного использования приобретенного объекта. Он не распространяется на капитальные вложения и долгосрочные активы к продаже (п. 6 ФСБУ 6/2020).

Не являются объектами основных средств организации, также:

— машины, оборудование, иные аналогичные объекты, которые числятся как готовая продукция на складе производителя или как товары на складе торговой организации;

— объекты, которые сданы в монтаж или подлежат монтажу, а также находятся в пути; финансовые вложения.

В бухгалтерском учете для признания актива объектом основных средств необходимо, чтобы в отношении такого объекта выполнялись следующие условия:

— имеет материально-вещественную форму;

— предназначен к использованию для любой из следующих целей: производство продукции; выполнение работ; оказание услуг; управленческие нужды организации; предоставление за плату во временное владение или пользование.

— предназначен для использования организацией в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев;

— способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (обеспечить достижение некоммерческой организацией целей, ради которых она создана);

— организация не предполагает последующую перепродажу актива.

К основным средствам могут не относиться объекты, используемые в течение срока, не превышающего одного производственного цикла (в том случае, когда этот цикл превышает 12 месяцев). Следовательно, в тех случаях, когда подобная ситуация имеет (или может иметь) место, в учетной политике целесообразно отразить этот факт — с приведением продолжительности производственного цикла и перечня используемых в этом цикле объектов основных средств.

При признании объекта основных средств в бухгалтерском учете следует определить следующие элементы амортизации:

• срок полезного использования;

• ликвидационную стоимость;

• способ начисления амортизации.

Способы начисления амортизации основных средств в бухгалтерском учете

Для объектов основных средств согласно ФСБУ 6/2020 предусмотрено использование следующих способов начисления амортизации:

— линейный способ (сумма амортизации за отчетный период определяется как отношение разности между балансовой и ликвидационной стоимостью объекта основных средств к величине оставшегося срока полезного использования данного объекта);

— способ уменьшаемого остатка (систематическое уменьшение суммы амортизации за одинаковые периоды по мере истечения его срока полезного использования, формула определяется самостоятельно так, чтобы сумма амортизации уменьшалась от периода к периоду, на конец срока амортизации балансовая и ликвидационная стоимости объекта основных средств были равны);

— пропорционально количеству продукции (объему работ в натуральном выражении).

Первый или второй способ применяют к объектам основных средств, для которых срок полезного использования определили периодом, третий — когда срок полезного использования установлен исходя из количества продукции, то есть объема работ в натуральном выражении: штуках, тоннах и т. д. (п.п. 35, 36 ФСБУ 6/2020).

Для каждого объекта основных средств организация определяет срок полезного использования (период, в течение которого использование объекта основных средств будет приносить экономические выгоды организации), который для отдельных объектов основных средств определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), которое организация ожидает получить от использования объекта основных средств.

Срок полезного использования объекта основных средств определяется исходя из:

— ожидаемого периода эксплуатации с учетом производительности или мощности, нормативных, договорных и других ограничений эксплуатации, намерений руководства организации в отношении использования объекта;

— ожидаемого физического износа с учетом режима эксплуатации (количества смен), системы проведения ремонтов, естественных условий, влияния агрессивной среды и иных аналогичных факторов;

— ожидаемого морального устаревания, в частности, в результате изменения или усовершенствования производственного процесса или в результате изменения рыночного спроса на продукцию или услуги, производимые при помощи основных средств;

— планов по замене основных средств, модернизации, реконструкции, технического перевооружения.

Единицей учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект основных средств со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.

Комплексом конструктивно сочлененных предметов считается один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. При наличии у одного объекта основных средств нескольких частей, стоимость и сроки полезного использования которых существенно отличаются от стоимости и срока полезного использования объекта в целом, каждая такая часть признается самостоятельным инвентарным объектом. Самостоятельными инвентарными объектами признаются также существенные по величине затраты организации на проведение ремонта, технического осмотра, технического обслуживания объектов основных средств с частотой более 12 месяцев или более обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев.

Для целей бухгалтерского учета основные средства подлежат классификации по видам (например, недвижимость, машины и оборудование, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь) и группам. Группой основных средств считается совокупность объектов основных средств одного вида, которые имеют сходный характер использования.

Основные средства, представляющие собой недвижимость, предназначенную для предоставления за плату во временное пользование и (или) получения дохода от прироста ее стоимости, образуют отдельную группу основных средств (далее — инвестиционная недвижимость).

При признании в бухгалтерском учете объект основных средств оценивается по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью объекта основных средств считается общая сумма связанных с этим объектом капитальных вложений, осуществленных до признания объекта основных средств в бухгалтерском учете.

После признания объект основных средств оценивается в бухгалтерском учете одним из следующих способов:

— по первоначальной стоимости;

— по переоцененной стоимости.

Выбранный способ последующей оценки основных средств применяется ко всей группе основных средств.

При оценке основных средств по первоначальной стоимости такая стоимость и сумма накопленной амортизации не подлежат изменению, за исключением случаев, установленных ФСБУ 6/2020.

При оценке основных средств по переоцененной стоимости стоимость основного средства регулярно переоценивается таким образом, чтобы она была равна или не отличалась существенно от их справедливой стоимости. Справедливая стоимость определяется в порядке, предусмотренном МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости».

Периодичность переоценки отличных от инвестиционной недвижимости основных средств определяется организацией для каждой группы переоцениваемых основных средств исходя из того, в какой степени справедливая стоимость таких основных средств подвержена изменениям. Если организация решает проводить переоценку основных средств не чаще одного раза в год, то переоценка проводится по состоянию на конец соответствующего отчетного года.

Переоценка отличных от инвестиционной недвижимости основных средств проводится путем пересчета их первоначальной стоимости и накопленной амортизации таким образом, чтобы балансовая стоимость объекта основных средств после переоценки равнялась его справедливой стоимости. Допустимым является также способ проведения переоценки основных средств, при котором сначала первоначальная стоимость объекта основных средств уменьшается на сумму амортизации, накопленной по нему на дату переоценки, а затем полученная сумма пересчитывается таким образом, чтобы она стала равной справедливой стоимости этого объекта основных средств.

Для переоценки основных средств, входящих в одну группу, должен применяться один способ проведения переоценки.

Сумма дооценки отличных от инвестиционной недвижимости основных средств:

— отражается в составе совокупного финансового результата периода, в котором проведена переоценка основных средств, обособленно без включения в прибыль (убыток) этого периода, за исключением той части, в которой эта дооценка восстанавливает суммы уценки и (или) обесценения таких основных средств, признанные в прошлые периоды расходом в составе прибыли (убытка);

— в той части, в которой эта дооценка восстанавливает суммы уценки и (или) обесценения таких основных средств, признанные в прошлые периоды расходом в составе прибыли (убытка), признается доходом в составе прибыли (убытка) периода, в котором проведена переоценка основных средств.

Сумма уценки отличных от инвестиционной недвижимости основных средств:

— признается расходом в составе прибыли (убытка) периода, в котором проведена переоценка основных средств, за исключением той части, в которой эта уценка уменьшает сумму дооценки таких основных средств, отраженную в составе совокупного финансового результата в прошлые периоды без включения в прибыль (убыток) периода, в котором проведена уценка основных средств;

— в той части, в которой эта уценка уменьшает признанные в таком же порядке в прошлые периоды суммы дооценки таких основных средств, отражается в составе совокупного финансового результата периода, в котором проведена уценка основных средств, обособленно без включения в прибыль (убыток) этого периода.

Суммы переоценки отличных от инвестиционной недвижимости основных средств, отраженные в составе совокупного финансового результата без включения в прибыль (убыток), формируют показатель накопленной дооценки таких основных средств. Первоначально накопленная дооценка отражается обособленно в составе капитала в бухгалтерском балансе организации.

Впоследствии накопленная дооценка списывается на нераспределенную прибыль организации одним из следующих способов:

— единовременно при списании объекта основных средств, по которому была накоплена дооценка;

— по мере начисления амортизации по объекту основных средств. В этом случае подлежащая списанию часть накопленной дооценки представляет собой положительную разницу между величиной амортизации за период, рассчитанной исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств с учетом последней переоценки, и суммой амортизации за этот же период, рассчитанной исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств без учета переоценок.

Принятый организацией способ списания накопленной дооценки на нераспределенную прибыль организации применяется в отношении всех отличных от инвестиционной недвижимости основных средств.

Организация, принявшая решение оценивать инвестиционную недвижимость по переоцененной стоимости, должна применять этот способ оценки для всех объектов инвестиционной недвижимости.

Переоценка инвестиционной недвижимости проводится на каждую отчетную дату.

Первоначальная стоимость объекта инвестиционной недвижимости (в том числе ранее переоцененная) пересчитывается таким образом, чтобы она стала равной его справедливой стоимости.

Дооценка или уценка объекта инвестиционной недвижимости включается в финансовый результат деятельности организации в качестве дохода или расхода периода, в котором проведена переоценка этого объекта.

Последствия изменения способа оценки основных средств отражаются перспективно (без пересчета данных за предыдущие периоды).

Первоначальная стоимость объекта основных средств увеличивается на сумму капитальных вложений, связанных с улучшением и (или) восстановлением этого объекта в момент, завершения таких капитальных вложений.

В бухгалтерском балансе основные средства отражаются по балансовой стоимости, которая представляет собой их первоначальную стоимость, уменьшенную на суммы накопленной амортизации и обесценения.

В случае изменения назначения оцениваемого по переоцененной стоимости объекта недвижимости таким образом, что этот объект перестает или начинает относиться к инвестиционной недвижимости, балансовая стоимость такого объекта на дату изменения его назначения считается его первоначальной стоимостью.

Стоимость основных средств погашается посредством амортизации, если иное не установлено ФСБУ 6/2020. Начисление амортизации по основным средствам производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

Не подлежат амортизации:

— инвестиционная недвижимость, оцениваемая по переоцененной стоимости;

— основные средства, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (в частности, земельные участки, объекты природопользования, музейные предметы и музейные коллекции);

— используемые для реализации законодательства РФ о мобилизационной подготовке и мобилизации объекты основных средств, которые законсервированы и не используются при производстве и (или) продаже продукции (товаров), при выполнении работ или оказании услуг, для предоставления за плату во временное пользование, для управленческих нужд.

Ликвидационная стоимость объекта основных средств считается равной нулю, если:

— не ожидаются поступления от выбытия объекта основных средств (в том числе от продажи материальных ценностей, остающихся от его выбытия) в конце срока полезного использования;

— ожидаемая к поступлению сумма от выбытия объекта основных средств не является существенной;

— ожидаемая к поступлению сумма от выбытия объекта основных средств не может быть определена.

Сумма амортизации объекта основных средств за отчетный период определяется таким образом, чтобы к концу срока амортизации балансовая стоимость этого объекта стала равной его ликвидационной стоимости.

Начисление амортизации объекта основных средств:

— начинается с даты его признания в бухгалтерском учете. По решению организации допускается начинать начисление амортизации с первого числа месяца, следующего за месяцем признания объекта основных средств в бухгалтерском учете;

— прекращается с момента его списания с бухгалтерского учета. По решению организации допускается прекращать начисление амортизации с первого числа месяца, следующего за месяцем списания объекта основных средств с бухгалтерского учета.

Способ начисления амортизации выбирается организацией для каждой группы основных средств из установленных ФСБУ 6/2020. При этом выбранный способ начисления амортизации должен:

— наиболее точно отражать распределение во времени ожидаемых к получению будущих экономических выгод от использования группы основных средств;

— применяться последовательно от одного отчетного периода к другому, кроме случаев, когда меняется распределение во времени ожидаемых к получению будущих экономических выгод от использования группы основных средств.

Амортизация по основным средствам, срок полезного использования которых определяется периодом, в течение которого их использование будет приносить экономические выгоды организации, начисляется линейным способом или способом уменьшаемого остатка.

Начисление амортизации линейным способом производится таким образом, чтобы подлежащая амортизации стоимость объекта основных средств погашалась равномерно в течение всего срока полезного использования этого объекта. При этом сумма амортизации за отчетный период определяется как отношение разности между балансовой и ликвидационной стоимостью объекта основных средств к величине оставшегося срока полезного использования данного объекта.

Начисление амортизации способом уменьшаемого остатка производится таким образом, чтобы суммы амортизации объекта основных средств за одинаковые периоды уменьшались по мере истечения срока полезного использования этого объекта. При этом организация самостоятельно определяет формулу расчета суммы амортизации за отчетный период, обеспечивающую систематическое уменьшение этой суммы в следующих периодах.

Амортизация по основным средствам, срок полезного использования которых определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), которое организация ожидает получить от использования объекта основных средств, начисляется способом пропорционально количеству продукции (объему работ в натуральном выражении).

Начисление амортизации способом пропорционально количеству продукции (объему работ в натуральном выражении) производится таким образом, чтобы распределить подлежащую амортизации стоимость объекта основных средств на весь срок полезного использования этого объекта. При этом сумма амортизации за отчетный период определяется как произведение разности между балансовой и ликвидационной стоимостью объекта основных средств на отношение показателя количества продукции (объема работ в натуральном выражении) в отчетном периоде к оставшемуся сроку полезного использования объекта основных средств.

Согласно ФСБУ 6/2020 датой начала амортизации считается дата признания объекта в бухгалтерском учете, а датой прекращения начисления амортизации — момент его списания с бухгалтерского учета.

При применении способа пропорционально количеству продукции (объему работ в натуральном выражении) не допускается определять сумму амортизации за отчетный период на основе величины поступлений (выручки или иного аналогичного показателя) от продажи продукции (работ, услуг) производимой (выполняемых, оказываемых) с использованием данного основного средства. Также разрешается по выбору организации применение привычного способа начисления амортизации. Начало — с первого числа месяца, следующего за месяцем признания объекта основных средств в бухгалтерском учете, окончание — с первого числа месяца, следующего за месяцем списания объекта.

Срок полезного использования, ликвидационная стоимость и способ начисления амортизации (далее — элементы амортизации) объекта основных средств определяются при признании этого объекта в бухгалтерском учете.

Элементы амортизации объекта основных средств подлежат проверке на соответствие условиям использования объекта основных средств. Такая проверка проводится в конце каждого отчетного года, а также при наступлении обстоятельств, свидетельствующих о возможном изменении элементов амортизации. По результатам такой проверки при необходимости организация принимает решение об изменении соответствующих элементов амортизации. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете как изменения оценочных значений.

Организация проверяет основные средства на обесценение и учитывает изменение их балансовой стоимости вследствие обесценения в порядке, предусмотренном МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов».

Возмещение убытков, связанных с обесценением или утратой объекта основных средств, предоставляемое организации другими лицами, признается доходом в составе прибыли (убытка) периода, в котором у организации возникает право на получение такого возмещения.

В бухгалтерском учете суммы накопленной амортизации и обесценения по объекту основных средств отражаются отдельно от первоначальной стоимости этого объекта и не изменяют ее.

Затраты на демонтаж, утилизацию объекта основных средств и восстановление окружающей среды признаются расходами периода, в котором были понесены, за исключением случаев, когда в отношении этих затрат ранее было признано оценочное обязательство.

Разница между суммой балансовой стоимости списываемого объекта основных средств и затрат на его выбытие, с одной стороны, и поступлениями от выбытия этого объекта, с другой стороны, признается доходом или расходом в составе прибыли (убытка) периода, в котором списывается объект основных средств.

В бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрывается с учетом существенности следующая информация:

— балансовая стоимость отличных от инвестиционной недвижимости основных средств и инвестиционной недвижимости на начало и конец отчетного периода;

— сверка остатков основных средств по группам в разрезе первоначальной (переоцененной) стоимости, накопленной амортизации и накопленного обесценения на начало и конец отчетного периода, и движения основных средств за отчетный период (поступление, выбытие, переклассификация в долгосрочные активы к продаже, изменение стоимости в результате переоценки, амортизация, обесценение, другие изменения);

— балансовая стоимость амортизируемых и не амортизируемых основных средств;

— результат от выбытия основных средств за отчетный период;

— результат переоценки основных средств, включенный в доходы или расходы отчетного периода;

— результат переоценки основных средств, включенный в капитал в отчетном периоде;

— результат обесценения основных средств и восстановления обесценения, включенный в расходы или доходы отчетного периода;

— сумма обесценения основных средств, отнесенная в отчетном периоде на уменьшение накопленного результата переоценки;

— балансовая стоимость пригодных для использования, но не используемых объектов основных средств, когда это не связано с сезонными особенностями деятельности организации, на отчетную дату;

— балансовая стоимость основных средств, предоставленных за плату во временное пользование, на отчетную дату;

— балансовая стоимость основных средств, в отношении которых имеются ограничения имущественных прав организации, в том числе основных средств, находящихся в залоге, на отчетную дату;

— способы оценки основных средств (по группам);

— элементы амортизации основных средств и их изменения;

— признанная доходом в составе прибыли (убытка) сумма возмещения убытков, связанных с обесценением или утратой объектов основных средств, предоставленного организации другими лицами.

В отношении основных средств, оцениваемых на основе переоцененной стоимости, в дополнение к указанному в п.45 ФСБУ 6/2020 раскрывается следующая информация:

— дата проведения последней переоценки основных средств;

— привлекался ли независимый оценщик к проведению переоценки;

— методы и допущения, принятые при определении справедливой стоимости основных средств, включая информацию об использовании наблюдаемых рыночных цен;

— балансовая стоимость переоцениваемых групп основных средств, которая была бы отражена в бухгалтерской (финансовой) отчетности при оценке их по первоначальной стоимости, на отчетную дату;

— способы пересчета первоначальной стоимости переоцениваемых групп основных средств;

— сумма накопленной дооценки основных средств, не списанная на нераспределенную прибыль, с указанием способа списания накопленной дооценки на нераспределенную прибыль.

Организация раскрывает предусмотренную МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов», информацию об обесценении основных средств.

Нематериальные активы

Требования к формированию в бухгалтерском учете информации о нематериальных активах всех организаций, кроме бюджетных, устанавливает ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы».

Для целей бухгалтерского учета объектом нематериальных активов считается актив, характеризующийся одновременно следующими признаками:

— не имеет материально-вещественной формы;

— предназначен для использования организацией в ходе обычной деятельности при производстве и (или) продаже ею продукции (товаров), при выполнении работ или оказании услуг, для предоставления за плату во временное пользование, для управленческих нужд либо для использования в деятельности некоммерческой организации, направленной на достижение целей, ради которых она создана;

— предназначен для использования организацией в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев;

— способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (обеспечить достижение некоммерческой организацией целей, ради которых она создана), на получение которых организация имеет право (в частности, в отношении такого актива у организации при его приобретении (создании) возникли исключительные права, права в соответствии с лицензионными договорами либо иными документами, подтверждающими существование права на такой актив) и доступ иных лиц к которым организация способна ограничить;

— может быть выделен (идентифицирован) из других активов или отделен от них.

При соответствии признакам, установленным п.4. ФСБУ 14/2022, нематериальными активами являются, например:

— результаты интеллектуальной деятельности;

— средства индивидуализации юридического лица, товаров, работ, услуг и предприятий (далее — средства индивидуализации);

— разрешения (лицензии) на осуществление отдельных видов деятельности.

Организация может принять решение не применять ФСБУ 14/2020 в отношении активов, характеризующихся признаками, установленными п.4 данного ФСБУ, но имеющих стоимость за единицу ниже лимита, установленного организацией. Указанный лимит устанавливается с учетом существенности информации о таких активах. При этом затраты на приобретение, создание таких активов признаются расходами периода, в котором завершены капитальные вложения, связанные с приобретением, созданием этих активов. Указанное решение раскрывается в бухгалтерской (финансовой) отчетности с указанием лимита стоимости, установленного организацией.

Организация должна обеспечить надлежащий контроль (в том числе с использованием забалансового учета) наличия и движения таких активов.

ФСБУ 14/2022 не распространяется на:

— финансовые вложения;

— результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации, приобретенные или созданные (находящиеся в процессе создания) для продажи в ходе обычной деятельности организации;

— права пользования активом, возникающие из договора аренды;

— долгосрочные активы к продаже;

— поисковые активы;

— средства индивидуализации (например, фирменные наименования, товарные знаки, знаки обслуживания), созданные собственными силами организации;

— интеллектуальные и деловые качества персонала организации, его квалификацию и способность к труду;

— информацию о покупателях (заказчиках) и иных контрагентах организации, созданную собственными силами организации;

— материальные носители (вещи), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации, в случае когда организацией принято решение об учете этих материальных носителей (вещей) отдельно от объекта нематериальных активов.

Информация о гудвиле, то есть активе, определение и признаки которого установлены МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнесов», введенным в действие на территории РФ приказом Минфина РФ от 28 декабря 2015 г. №217н (зарегистрирован Министерством юстиции РФ 2 февраля 2016 г., регистрационный №40940), формируется в порядке, предусмотренном МСФО (IFRS) 3.

Гудвил, созданный собственными силами организации, не признается активом в бухгалтерском учете организации.

Единицей учета нематериальных активов является инвентарный объект. Инвентарным объектом нематериальных активов признается совокупность прав на него, возникающих в соответствии с договорами либо иными документами, подтверждающими существование у организации прав на такой актив.

Для целей бухгалтерского учета нематериальные активы подлежат классификации по видам (например, произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин (программы ЭВМ); базы данных; изобретения; полезные модели; промышленные образцы; секреты производства (ноу-хау); селекционные достижения; лицензии и разрешения) и группам.

Группой нематериальных активов считается совокупность объектов нематериальных активов одного вида, объединенных исходя из сходного характера их использования.

При признании в бухгалтерском учете объект нематериальных активов оценивается по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью объекта нематериальных активов считается общая сумма связанных с этим объектом капитальных вложений, осуществленных до признания объекта нематериальных активов в бухгалтерском учете.

После признания объект нематериальных активов оценивается в бухгалтерском учете одним из следующих способов:

— по первоначальной стоимости;

— по переоцененной стоимости.

Выбранный способ оценки нематериальных активов применяется ко всей группе нематериальных активов.

Способ оценки по переоцененной стоимости может применяться для оценки нематериальных активов, для которых существует активный рынок. Для целей ФСБУ 14/2022 активный рынок определяется в соответствии с МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы», введенным в действие на территории РФ приказом №217н.

Способ оценки по переоцененной стоимости не применяется для оценки средств индивидуализации, разрешений (лицензий) на осуществление отдельных видов деятельности.

При оценке нематериальных активов по переоцененной стоимости стоимость объекта нематериальных активов регулярно переоценивается таким образом, чтобы она была равна или не отличалась существенно от его справедливой стоимости, определяемой с использованием данных активного рынка.

Относящийся к группе переоцениваемых нематериальных активов объект, для которого справедливая стоимость не может быть определена из-за отсутствия активного рынка, оценивается по первоначальной стоимости.

Периодичность переоценки нематериальных активов определяется организацией для каждой группы переоцениваемых нематериальных активов исходя из того, в какой степени справедливая стоимость таких нематериальных активов подвержена изменениям. Если организация решает проводить переоценку нематериальных активов не чаще одного раза в год, то переоценка проводится по состоянию на конец соответствующего отчетного года.

Переоценка объектов нематериальных активов проводится путем пересчета их первоначальной стоимости и накопленной амортизации таким образом, чтобы балансовая стоимость объекта нематериальных активов после переоценки равнялась его справедливой стоимости. Допустимым является также способ проведения переоценки объектов нематериальных активов, при котором сначала первоначальная стоимость объекта нематериальных активов уменьшается на сумму амортизации, накопленной по нему до даты переоценки, а затем полученная сумма пересчитывается таким образом, чтобы она стала равной справедливой стоимости этого объекта нематериальных активов.

В случае утраты возможности определять справедливую стоимость учитываемого по переоцененной стоимости в соответствии с п.17 ФСБУ 14/2022 объекта нематериальных активов его балансовой стоимостью признается переоцененная стоимость на дату последней переоценки за вычетом последующей накопленной амортизации и последующего накопленного обесценения. При восстановлении впоследствии такой возможности организация возобновляет применение способа оценки по переоцененной стоимости, начиная с периода, в котором такая возможность была восстановлена.

Сумма дооценки нематериальных активов:

— отражается в составе совокупного финансового результата периода, в котором проведена переоценка нематериальных активов, обособленно без включения в прибыль (убыток) этого периода, за исключением той части, в которой эта дооценка восстанавливает суммы уценки и (или) обесценения таких нематериальных активов, признанные в прошлые периоды расходом в составе прибыли (убытка);

— в той части, в которой эта дооценка восстанавливает суммы уценки и (или) обесценения таких нематериальных активов, признанные в прошлые периоды расходом в составе прибыли (убытка), признается доходом в составе прибыли (убытка) периода, в котором проведена переоценка нематериальных активов.

Сумма уценки нематериальных активов:

— признается расходом в составе прибыли (убытка) периода, в котором проведена переоценка нематериальных активов, за исключением той части, в которой эта уценка уменьшает суммы дооценки таких нематериальных активов, отраженные в составе совокупного финансового результата в прошлые периоды без включения в прибыль (убыток) периода, в котором проведена уценка нематериальных активов.

— в той части, в которой эта уценка уменьшает признанные в таком же порядке в прошлые периоды суммы дооценки таких нематериальных активов отражается в составе совокупного финансового результата периода, в котором проведена уценка нематериальных активов, обособленно без включения в прибыль (убыток) этого периода.

Суммы переоценки нематериальных активов, отраженные в составе совокупного финансового результата без включения в прибыль (убыток), формируют показатель накопленной дооценки таких нематериальных активов. Первоначально накопленная дооценка отражается обособленно в составе капитала в бухгалтерском балансе организации.

Впоследствии накопленная дооценка списывается на нераспределенную прибыль организации одним из следующих способов:

— единовременно при списании объекта нематериальных активов, по которому была накоплена дооценка;

— по мере начисления амортизации по объекту нематериальных активов. В этом случае подлежащая списанию часть накопленной дооценки представляет собой положительную разницу между суммой амортизации за период, рассчитанной исходя из первоначальной стоимости объекта нематериальных активов с учетом последней переоценки, и суммой амортизации за этот же период, рассчитанной исходя из первоначальной стоимости объекта нематериальных активов без учета переоценок.

Первоначальная стоимость объекта нематериальных активов увеличивается на сумму капитальных вложений, связанных с улучшением (повышением) первоначально принятых нормативных показателей функционирования этого объекта, в момент завершения таких капитальных вложений.

В бухгалтерском балансе нематериальные активы отражаются по балансовой стоимости, которая представляет собой их первоначальную (переоцененную) стоимость, уменьшенную на суммы накопленной амортизации и накопленного обесценения.

Для каждого объекта нематериальных активов организация определяет срок полезного использования. Сроком полезного использования считается период, в течение которого использование объекта нематериальных активов будет приносить экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных объектов нематериальных активов срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ (услуг) в натуральном выражении), которое организация ожидает получить от использования такого объекта нематериальных активов.

Срок полезного использования объекта нематериальных активов определяется исходя из:

— срока действия прав организации на результаты интеллектуальной деятельности, средства индивидуализации;

— срока действия специального разрешения (лицензии) на осуществление отдельных видов деятельности;

— ожидаемого периода использования объекта нематериальных активов с учетом нормативных, договорных и других ограничений использования, намерений руководства организации в отношении использования такого объекта;

— ожидаемого морального устаревания, например, в результате изменения или усовершенствования производственного процесса или в результате изменения рыночного спроса на продукцию, работы, услуги, производимые с использованием нематериального актива;

— срока полезного использования иного актива, с которым объект нематериальных активов непосредственно связан (например, срока полезного использования материального носителя (вещи), в которой выражены результаты интеллектуальной деятельности, средства индивидуализации);

— других факторов, влияющих на использование объекта нематериальных активов организацией.

Не подлежат амортизации объекты нематериальных активов с неопределенным сроком полезного использования, то есть объекты, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования.

Начисление амортизации нематериальных активов производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и не приостанавливается (в том числе в случаях временного прекращения использования объекта нематериальных активов), за исключением случая, когда ликвидационная стоимость объекта нематериальных активов становится равной или превышает его балансовую стоимость. Если впоследствии ликвидационная стоимость такого объекта нематериальных активов становится меньше его балансовой стоимости, начисление амортизации по нему возобновляется.

Ликвидационной стоимостью объекта нематериальных активов считается величина, которую организация получила бы в случае выбытия данного объекта после вычета предполагаемых затрат на выбытие; причем объект нематериальных активов рассматривается таким образом, как если бы он уже достиг окончания срока полезного использования и находился в состоянии, характерном для конца срока полезного использования.

Ликвидационная стоимость объекта нематериальных активов считается равной нулю, за исключением случаев, когда:

— договором предусмотрена обязанность другого лица купить у организации объект нематериальных активов в конце срока его полезного использования;

— существует активный рынок для такого объекта, с использованием данных которого можно определить его ликвидационную стоимость;

— существует высокая вероятность того, что активный рынок для такого объекта будет существовать в конце срока его полезного использования.

Сумма амортизации объекта нематериальных активов за отчетный период определяется таким образом, чтобы к концу срока амортизации балансовая стоимость этого объекта стала равной его ликвидационной стоимости.

Начисление амортизации объекта нематериальных активов:

— начинается с даты его признания в бухгалтерском учете. По решению организации допускается начинать начисление амортизации с первого числа месяца, следующего за месяцем признания объекта нематериальных активов в бухгалтерском учете;

— прекращается с момента его списания с бухгалтерского учета. По решению организации допускается прекращать начисление амортизации с первого числа месяца, следующего за месяцем списания объекта нематериальных активов с бухгалтерского учета.

Амортизация нематериальных активов, срок полезного использования которых определяется периодом, в течение которого их использование будет приносить экономические выгоды организации, начисляется линейным способом или способом уменьшаемого остатка.

Начисление амортизации линейным способом производится таким образом, чтобы подлежащая амортизации стоимость объекта нематериальных активов погашалась равномерно в течение всего срока полезного использования этого объекта. При этом сумма амортизации за отчетный период определяется как отношение разности между балансовой и ликвидационной стоимостью объекта нематериальных активов к величине оставшегося срока полезного использования данного объекта.

Начисление амортизации способом уменьшаемого остатка производится таким образом, чтобы суммы амортизации объекта нематериальных активов за одинаковые периоды уменьшались по мере истечения срока полезного использования этого объекта. При этом организация самостоятельно определяет формулу расчета суммы амортизации за отчетный период, обеспечивающую систематическое уменьшение этой суммы в следующих периодах.

Амортизация нематериальных активов, срок полезного использования которых определяется исходя из количества продукции (объема работ (услуг) в натуральном выражении), которое организация ожидает получить от использования объекта нематериальных активов, начисляется способом пропорционально количеству продукции (объему работ (услуг) в натуральном выражении).

Начисление амортизации способом пропорционально количеству продукции (объему работ (услуг) в натуральном выражении) производится таким образом, чтобы распределить подлежащую амортизации стоимость объекта нематериальных активов на весь срок полезного использования этого объекта. При этом сумма амортизации за отчетный период определяется как произведение разности между балансовой и ликвидационной стоимостью объекта нематериальных активов на отношение показателя количества продукции (объема работ (услуг) в натуральном выражении) в отчетном периоде к оставшемуся сроку полезного использования объекта нематериальных активов.

При применении способа пропорционально количеству продукции (объему работ (услуг) в натуральном выражении) не допускается определять сумму амортизации за отчетный период на основе величины поступлений (выручки или иного аналогичного показателя) от продажи продукции (работ, услуг), производимой (выполняемых, оказываемых) с использованием данного объекта нематериальных активов, за исключением случая, когда возможность получения экономических выгод от использования объекта нематериальных активов юридически обусловлена таким показателем.

Срок полезного использования, ликвидационная стоимость и способ начисления амортизации (далее — элементы амортизации) объекта нематериальных активов определяются при признании этого объекта в бухгалтерском учете.

Элементы амортизации объекта нематериальных активов подлежат проверке на соответствие условиям использования объекта нематериальных активов. Такая проверка проводится в конце каждого отчетного года, а также при наступлении обстоятельств, свидетельствующих о возможном изменении элементов амортизации. По результатам такой проверки при необходимости организация принимает решение об изменении соответствующих элементов амортизации. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете как изменения оценочных значений.

Организации обязаны проверять нематериальные активы на обесценение и учитывать изменение их балансовой стоимости вследствие обесценения в порядке, предусмотренном МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов», введенным в действие на территории РФ приказом №217н.

В бухгалтерском учете суммы накопленной амортизации и накопленного обесценения отражаются отдельно от первоначальной стоимости (переоцененной стоимости) объекта нематериальных активов и не изменяют ее.

Объект нематериальных активов, который выбывает или не способен приносить экономические выгоды в будущем, списывается с бухгалтерского учета. Списание объекта нематериальных активов обусловливается, например:

— истечением срока действия прав на результаты интеллектуальной деятельности, средства индивидуализации;

— прекращением использования объекта нематериальных активов вследствие его морального устаревания при отсутствии перспектив продажи или возобновления использования;

— отчуждением исключительных прав на объект нематериальных активов другому лицу в связи с продажей, меной, передачей в виде вклада в капитал другой организации, передачей в некоммерческую организацию;

— выбытием материального носителя (вещи), в котором выражены результаты интеллектуальной деятельности, средства индивидуализации, признанные объектом нематериальных активов, в связи с утратой, стихийным бедствием, пожаром, аварией и другими чрезвычайными ситуациями, приводящими к невозможности дальнейшего использования объекта нематериальных активов;

— прекращением организацией деятельности, в которой использовался объект нематериальных активов, при отсутствии возможности его использования в продолжающейся деятельности, в том числе в связи с истечением срока действия специального разрешения (лицензии) на осуществление отдельных видов деятельности.

Объект нематериальных активов подлежит списанию в том отчетном периоде, в котором он выбывает, или становится неспособным приносить организации экономические выгоды в будущем.

При списании объекта нематериальных активов суммы накопленной амортизации и накопленного обесценения относятся в уменьшение его первоначальной (переоцененной) стоимости.

Разница между суммой балансовой стоимости списываемого объекта нематериальных активов и затрат на его выбытие, с одной стороны, и поступлениями от выбытия этого объекта, с другой стороны, признается доходом или расходом в составе прибыли (убытка) периода, в котором списывается объект нематериальных активов.

В бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрывается с учетом существенности следующая информация:

— балансовая стоимость нематериальных активов на начало и конец отчетного периода;

— сверка остатков нематериальных активов по группам в разрезе первоначальной (переоцененной) стоимости, накопленной амортизации и накопленного обесценения на начало и конец отчетного периода, и движения нематериальных активов за отчетный период (поступление, выбытие, переклассификация в долгосрочные активы к продаже, изменение стоимости в результате переоценки, амортизация, обесценение, другие изменения);

— балансовая стоимость амортизируемых и неамортизируемых нематериальных активов с указанием причин невозможности надежного определения срока полезного использования неамортизируемых активов;

— результат от списания нематериальных активов за отчетный период;

— результат обесценения нематериальных активов и восстановления обесценения, включенный в расходы или доходы отчетного периода;

— результат переоценки нематериальных активов, включенный в доходы или расходы отчетного периода;

— результат переоценки нематериальных активов, включенный в капитал в отчетном периоде;

— сумма обесценения нематериальных активов, отнесенного в отчетном периоде на уменьшение накопленного результата переоценки;

— балансовая стоимость нематериальных активов, в отношении которых имеются ограничения имущественных прав организации, в том числе нематериальных активов, находящихся в залоге, на отчетную дату;

— способы оценки нематериальных активов (по группам);

— элементы амортизации нематериальных активов и их изменения;

— наименование, балансовая стоимость, оставшийся срок полезного использования и иная информация в отношении объектов нематериальных активов, без знания которой заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности;

— величина затрат на создание собственными силами организации средств индивидуализации и иная информация (например, рыночная стоимость) о таких средствах индивидуализации, без знания которой заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

В отношении нематериальных активов, оцениваемых по переоцененной стоимости, в дополнение к информации, раскрываемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности, указанной в 49 ФСБУ 14/2022 раскрывается следующая информация по группам таких нематериальных активов:

— дата проведения последней переоценки нематериальных активов;

— балансовая стоимость нематериальных активов, оцененных по переоцененной стоимости;

— балансовая стоимость нематериальных активов, оцененных по переоцененной стоимости, которая была бы отражена в бухгалтерской (финансовой) отчетности при оценке их по первоначальной стоимости, на отчетную дату;

— сумма накопленной дооценки нематериальных активов, не списанная на нераспределенную прибыль организации, с указанием способа списания накопленной дооценки на нераспределенную прибыль организации.

Организации также обязаны раскрывать предусмотренную МСФО (IAS) 36 информацию об обесценении нематериальных активов.

Финансовые вложения

Правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о финансовых вложениях организации устанавливает ПБУ 19/2002 «Учет финансовых вложений», которое применяется при установлении особенностей учета финансовых вложений для профессиональных участников рынка ценных бумаг, страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов.

Для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение следующих условий:

— наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;

— переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);

— способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения и его покупной стоимостью в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.).

К финансовым вложениям организации относятся: государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в т.ч. долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя); вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ); предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и пр. В составе финансовых вложений учитываются также вклады организации-товарища по договору простого товарищества.

К финансовым вложениям организации не относятся:

— собственные акции, выкупленные акционерным обществом у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования;

— векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;

— вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода;

— драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности.

Активы, имеющие материально-вещественную форму, такие как основные средства, материально-производственные запасы, а также нематериальные активы не являются финансовыми вложениями.

Единица бухгалтерского учета финансовых вложений выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих вложениях, а также надлежащий контроль за их наличием и движением. В зависимости от характера финансовых вложений, порядка их приобретения и использования единицей финансовых вложений может быть серия, партия, и т. п. однородная совокупность финансовых вложений.

Организация ведет аналитический учет финансовых вложений таким образом, чтобы обеспечить информацию по единицам бухгалтерского учета финансовых вложений и организациям, в которые осуществлены эти вложения (эмитентам ценных бумаг, другим организациям, участником которых является организация, организациям-заемщикам).

По принятым к бухгалтерскому учету государственным ценным бумагам и ценным бумагам других организаций в аналитическом учете должна быть сформирована как минимум следующая информация: наименование эмитента и название ценной бумаги, номер, серия, номинальная цена, цена покупки, расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, общее количество, дата покупки, дата продажи или иного выбытия, место хранения.

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах).

Фактическими затратами на приобретение активов в качестве финансовых вложений являются:

— суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;

— суммы, уплачиваемые организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением указанных активов. В случае, если организации оказаны информационные и консультационные услуги, связанные с принятием решения о приобретении финансовых вложений, и организация не принимает решения о таком приобретении, стоимость указанных услуг относится на финансовые результаты коммерческой организации (в составе прочих расходов) или увеличение расходов некоммерческой организации того отчетного периода, когда было принято решение не приобретать финансовые вложения;

— вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации или иному лицу, через которое приобретены активы в качестве финансовых вложений;

— иные затраты, непосредственно связанные с приобретением активов в качестве финансовых вложений.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, полученных организацией безвозмездно, таких как ценные бумаги, признается:

— их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету. Для целей настоящего Положения под текущей рыночной стоимостью ценных бумаг понимается их рыночная цена, рассчитанная в установленном порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг;

— сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи полученных ценных бумаг на дату их принятия к бухгалтерскому учету, — для ценных бумаг, по которым организатором торговли на рынке ценных бумаг не рассчитывается рыночная цена.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада организации-товарища по договору простого товарищества, признается их денежная оценка, согласованная товарищами в договоре простого товарищества.

Для целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы: финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость в установленном ПБУ 19/02 порядке, и финансовые вложения, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется.

Финансовые вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально.

Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты у коммерческой организации (в составе прочих доходов или расходов) или увеличение доходов или расходов у некоммерческой организации в корреспонденции со счетом учета финансовых вложений.

Финансовые вложения, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, подлежат отражению в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости.

По долговым ценным бумагам, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, организации разрешается разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно, по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода, относить на финансовые результаты коммерческой организации (в составе прочих доходов или расходов) или уменьшение или увеличение расходов некоммерческой организации.

По долговым ценным бумагам и предоставленным займам организация может составлять расчет их оценки по дисконтированной стоимости. При этом записи в бухгалтерском учете не производятся. Организация должна обеспечить подтверждение обоснованности такого расчета.

Финансовые вложения отражаются в бухгалтерском балансе на отчетную дату по стоимости, определенной исходя из требований ПБУ 19/2002.

В случае, если по объекту финансовых вложений, ранее оцениваемому по текущей рыночной стоимости, на отчетную дату текущая рыночная стоимость не определяется, такой объект финансовых вложений отражается в бухгалтерской отчетности по стоимости его последней оценки.

Выбытие финансовых вложений признается в бухгалтерском учете организации на дату прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету. Выбытие финансовых вложений имеет место в случаях погашения, продажи, безвозмездной передачи, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, передачи в счет вклада по договору простого товарищества и пр.

При выбытии актива, принятого к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений, по которому не определяется текущая рыночная стоимость, его стоимость определяется исходя из оценки, определяемой одним из следующих способов:

— по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений;

— по средней первоначальной стоимости;

— по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

Применение одного из указанных способов по группе (виду) финансовых вложений производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики.